科學(xué)發(fā)展是一個(gè)永恒的主題。政府審計(jì)工作的科學(xué)發(fā)展事關(guān)審計(jì)長遠(yuǎn)利益，只有堅(jiān)持科學(xué)發(fā)展，才能充分發(fā)揮審計(jì)部門的建設(shè)性作用。這就勢必要求我們只有進(jìn)一步解放思想，遵循科學(xué)發(fā)展的客觀規(guī)律，才能使審計(jì)工作緊跟形勢的發(fā)展需要，才能確保政府審計(jì)在審計(jì)體系中的主導(dǎo)地位。

一、政府審計(jì)在審計(jì)體系中的地位決定政府審計(jì)具有建設(shè)性的作用

目前理論界公認(rèn)的審計(jì)體系按主體分類,主要包括政府審計(jì)、社會審計(jì)與內(nèi)部審計(jì),三者共同組成審計(jì)體系的一個(gè)有機(jī)的整體。在這三元體系中，政府審計(jì)如何定位，關(guān)系審計(jì)的發(fā)展，也關(guān)系政府審計(jì)作用的發(fā)揮。在審計(jì)學(xué)理論中政府審計(jì)顯然是居于主導(dǎo)的地位，社會審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)是審計(jì)體系的重要組成部分。并非因?yàn)樽约菏菍儆谡�府審�?jì)人員之一，而是政府審計(jì)本身有著其他審計(jì)不可能替代的作用，也就是今天所說的建設(shè)性作用。政府審計(jì)不同于社會審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)，政府審計(jì)所承擔(dān)的是與政府職能密切相聯(lián)系的公共受托責(zé)任。在公有制條件下，政府具有社會公共管理和所有者代表之雙重職能。政府審計(jì)職能的發(fā)揮主要表現(xiàn)在，一是促進(jìn)政府加強(qiáng)宏觀調(diào)控能力，有效配置資源。二是促進(jìn)政府提高公共服務(wù)意識，有效利用公共資金。三是增強(qiáng)政府行為的透明度，提高人民對政府的信任感。四是促進(jìn)國有資產(chǎn)的保值增值。今年國務(wù)院對審計(jì)署規(guī)定的十二項(xiàng)主要職責(zé)中也明確了指導(dǎo)和監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)工作，核查社會審計(jì)機(jī)構(gòu)對依法屬于審計(jì)監(jiān)督對象的單位出具的相關(guān)審計(jì)報(bào)告。政府審計(jì)有指導(dǎo)、監(jiān)督、檢查內(nèi)部審計(jì)、社會審計(jì)的職責(zé)。這也為政府審計(jì)發(fā)揮建設(shè)性作用奠定了理論和法律基礎(chǔ)。

二、發(fā)揮政府審計(jì)建設(shè)性作用是歷史的必然和現(xiàn)實(shí)需求

在審計(jì)史學(xué)上，審計(jì)的起源問題有著不同的說法。從目前理論界研究綜合分析，對審計(jì)起源主要有三種不同意見:　　一種觀點(diǎn)是審計(jì)源于會計(jì)，認(rèn)為審計(jì)是會計(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，是適應(yīng)會計(jì)檢查的需要而產(chǎn)生的。另一種觀點(diǎn)是審計(jì)源于財(cái)政監(jiān)督的需要。財(cái)政是國家實(shí)現(xiàn)其職能，參與一部分社會產(chǎn)品的分配和再分配的過程。最高權(quán)力者為了鞏固它的統(tǒng)治基礎(chǔ)，都重視財(cái)政收支的檢查和監(jiān)督，這種檢查就是國家審計(jì)。最后一種觀點(diǎn)是審計(jì)源于經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的需要。

審計(jì)不是會計(jì)的附屬品，二者是不同質(zhì)的二個(gè)概念，因?yàn)闀��?jì)產(chǎn)生于經(jīng)濟(jì)管理的需要，審計(jì)產(chǎn)生于經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的需要。審計(jì)的起源可追溯到與會計(jì)起源相距不遠(yuǎn)的時(shí)代，當(dāng)文明的發(fā)展產(chǎn)生了需要某人受托管理他人財(cái)產(chǎn)的時(shí)候，顯然就要求對前者的誠實(shí)性進(jìn)行某種檢查。作為政府審計(jì)出現(xiàn)有其特定政治經(jīng)濟(jì)背景，在原始社會的環(huán)境和條件下，不可能產(chǎn)生上述意義上的經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系。那種具有經(jīng)濟(jì)責(zé)任聯(lián)系的受托委托關(guān)系在人類進(jìn)入奴隸社會的時(shí)候出現(xiàn)了。隨著生產(chǎn)力的發(fā)展，特別是出現(xiàn)大量剩余產(chǎn)品，在私有制和社會分工這二大因素的刺激下，國家機(jī)器出現(xiàn)，創(chuàng)設(shè)了脫離人民而又凌駕于人民之上的公共權(quán)力機(jī)構(gòu)，隨之產(chǎn)生官僚機(jī)構(gòu)，也形成了政治責(zé)任、行政責(zé)任、法律責(zé)任和經(jīng)濟(jì)責(zé)任。基于對經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的檢查工作。這種經(jīng)濟(jì)監(jiān)督行為，就是最初的政府審計(jì)。政府審計(jì)的最初起源，為統(tǒng)治者服務(wù)。那是專制制度下的產(chǎn)物。

從功能上講，經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、經(jīng)濟(jì)鑒證、經(jīng)濟(jì)評價(jià)是政府審計(jì)的三大職能。政府審計(jì)職能的調(diào)整直接關(guān)系到國家審計(jì)的發(fā)展。政府審計(jì)的起源和職能與社會審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)有著本質(zhì)不同。政府審計(jì)作為政府責(zé)任履行情況和政府公權(quán)力保障條件下的監(jiān)督、鑒證與評價(jià)職能，具體其他審計(jì)不可超越的主導(dǎo)作用。

現(xiàn)代政府審計(jì)的發(fā)展，從查錯(cuò)防弊為主的財(cái)務(wù)收支審計(jì)，到真實(shí)、合法、效益審計(jì)，發(fā)展到以問責(zé)為主的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，再到目前的績效審計(jì)。政府審計(jì)隨著經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展而生產(chǎn)，并得到發(fā)展。如何以科學(xué)發(fā)展的眼光看待政府審計(jì)，具有重大的現(xiàn)實(shí)意義�？茖W(xué)發(fā)展很明確就是要發(fā)展，防止停滯不前，要消除現(xiàn)有思想觀念上的障礙，但也不能操之過急，要漸進(jìn)式的發(fā)展，這才叫科學(xué)發(fā)展，對待政府審計(jì)的發(fā)展也是一樣，這關(guān)系政府審計(jì)未來的發(fā)展走向和趨勢。

三、從政府審計(jì)的職責(zé)定位對審計(jì)建設(shè)性作用的幾點(diǎn)思考

（一）關(guān)于政府審計(jì)的定位

審計(jì)的終極使命維護(hù)國家安全、保障國家利益。對于審計(jì)的定義國家審計(jì)署舉行過大討論，最后有了一個(gè)說法。審計(jì)是獨(dú)立檢查會計(jì)帳目，監(jiān)督財(cái)政、財(cái)務(wù)收支真實(shí)、合法、效益的行為。按審計(jì)的主體分類，可分為國家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和社會審計(jì)。國家審計(jì)，也稱政府審計(jì)，是指由國家審計(jì)機(jī)關(guān)代表國家所實(shí)施的審計(jì)。

目前，關(guān)于政府審計(jì)的定位說法很多，近似于大討論。流行的幾種說法，審計(jì)是國家財(cái)產(chǎn)的“守護(hù)神”，原李金華審計(jì)長說是“看門狗”，劉家義審計(jì)長提出的“免疫系統(tǒng)”觀點(diǎn)，也有人提出是免疫系統(tǒng)一部分。其實(shí)對審計(jì)的定位既不要神化，也不要妖魔化。在當(dāng)前的形勢下，政府審計(jì)還不是門神，更不是擋箭牌。我國政府審計(jì)的職責(zé)從今年《國務(wù)院辦公廳關(guān)于印發(fā)審計(jì)署主要職責(zé)內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)和人員編制規(guī)定的通知》中規(guī)定的十二項(xiàng)主要職責(zé)，最主要的就是負(fù)責(zé)對國家財(cái)政收支和法律法規(guī)規(guī)定屬于審計(jì)監(jiān)督范圍的財(cái)務(wù)收支的真實(shí)、合法和效益進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督，維護(hù)國家財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序，提高財(cái)政資金使用效益，促進(jìn)廉政建設(shè)，保障國民經(jīng)濟(jì)和社會健康發(fā)展。政府審計(jì)也是一種履責(zé)，政府審計(jì)工作者是人，不是神，更不是守護(hù)神。審計(jì)工作是務(wù)實(shí)的，更恰當(dāng)?shù)恼f，每一個(gè)審計(jì)人員應(yīng)是國家公職人員------一名盡忠盡職履行審計(jì)職責(zé)的公務(wù)員。

政府審計(jì)作為民主與法治的產(chǎn)物這一定位是準(zhǔn)確的，科學(xué)而且是具有發(fā)展的眼光。分析中國歷史上東西方思想文化交流導(dǎo)致的三次思想大解放：一是以康有為、梁啟超等為代表吸收西方君主立憲、改良運(yùn)動(dòng)的思想，公車上書，維新變法，洋務(wù)運(yùn)動(dòng)，產(chǎn)生了中國最早的民族資本主義。二是以孫中山、鄧小平、周恩來等為代表，引發(fā)的民主主義革命。三是目前以改革開放政策為先導(dǎo)，以國際互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)為手段的信息化時(shí)代為平臺，以大批吸收西方思想理念精華的海歸人士為傳播代表的民主化進(jìn)程，導(dǎo)致了思想理念的轉(zhuǎn)變，從村民自治，代表直選，到高層領(lǐng)導(dǎo)與網(wǎng)民對話等等。西方社會在今年的次貸金融危機(jī)中認(rèn)同了馬克思理論的部分說法，對關(guān)系國計(jì)民生的金融等行業(yè)實(shí)行國有化，西方社會驚呼“布什政府在走社會主義”。這就是全球化前提下思想理念的融合。政府審計(jì)建設(shè)性作用以民主與法治為基石，圍繞民主與法制這兩條主線來履行自身的職責(zé)。民主是民眾的主張，是民意的集合。法治代表的是政府的執(zhí)政能力、治理經(jīng)濟(jì)社會的能力。政府的執(zhí)政能力一是戰(zhàn)爭時(shí)期體現(xiàn)的軍事實(shí)力，二是和平時(shí)期體現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)建設(shè)能力。審計(jì)則是經(jīng)濟(jì)社會運(yùn)行中的一個(gè)免疫系統(tǒng)或是一種免疫細(xì)胞。

（二）關(guān)于審計(jì)計(jì)劃

政府審計(jì)作為民主與法治的產(chǎn)物。審計(jì)計(jì)劃的安排，要思考如何進(jìn)一步體現(xiàn)民生、傾聽民聲、反映民意見，參與法治建設(shè)，增強(qiáng)政府的執(zhí)政能力。多年來，進(jìn)行了許多有益的探索。例如聽取所屬黨委、政府及主管部門的意見，征詢下級審計(jì)機(jī)關(guān)意見，編制滾動(dòng)項(xiàng)目計(jì)劃，但與社會的期望還有差距，從實(shí)質(zhì)走向形式，走向前臺，形成制度化、規(guī)范化還有一個(gè)過程。在目前政體下，從人大、政協(xié)所代表的層面，聽取各級人大代表、政協(xié)委員對審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃的意見，如何走向書面化、制度化，可以更加規(guī)范和透明。網(wǎng)絡(luò)時(shí)代的背景下，探討通過網(wǎng)絡(luò)收集民意和民眾的主張，聽取民眾對審計(jì)的期望和要求也值得進(jìn)一步研究和探索。

總而言之，政府審計(jì)的項(xiàng)目計(jì)劃安排要考慮，一是要立足我經(jīng)濟(jì)全球化的大背景，要在保證國家或區(qū)域經(jīng)濟(jì)安全上更好地發(fā)揮宏觀績效審計(jì)的作用。二是要從國家的整個(gè)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域角度，運(yùn)用審計(jì)手段參與國家對經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控政策落實(shí)情況的監(jiān)督。三是要調(diào)整審計(jì)的著眼點(diǎn)，我們在審計(jì)中總把著眼點(diǎn)放在錢和物上，審計(jì)的監(jiān)督、鑒證和評價(jià)更多的是圍繞錢和物展開。但是，現(xiàn)實(shí)生活中，國家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展則是由經(jīng)濟(jì)計(jì)劃、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)、經(jīng)濟(jì)行為、經(jīng)濟(jì)結(jié)果等各種經(jīng)濟(jì)因素構(gòu)成。為此，審計(jì)職能的履行范圍，不僅要在錢和物上發(fā)揮監(jiān)督作用，而且更重要的是應(yīng)在經(jīng)濟(jì)計(jì)劃、經(jīng)濟(jì)目標(biāo)、經(jīng)濟(jì)政策上發(fā)揮監(jiān)督、評價(jià)作用，因?yàn)檫@些方面和環(huán)節(jié)的失誤或偏差所導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)損失遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于某單位或個(gè)人的具體經(jīng)濟(jì)行為失當(dāng)所造成的經(jīng)濟(jì)損失。在新世紀(jì)，加強(qiáng)對經(jīng)濟(jì)計(jì)劃、經(jīng)濟(jì)政策的監(jiān)督和評價(jià)應(yīng)是國家審計(jì)職能調(diào)整的一個(gè)趨勢

（三）關(guān)于審計(jì)公告和績效審計(jì)

審計(jì)公告掀起了審計(jì)風(fēng)暴，審計(jì)公告是陽光下的權(quán)力制衡，但部分輿論認(rèn)為這其實(shí)也是無奈之舉。幾年來，審計(jì)公告從揭露問題的角度是有力的，但也要看到問題的另一方面，審計(jì)公告后屢審屢犯的后果是嚴(yán)重削弱了審計(jì)的威懾力，更可以說是軟化了政府的執(zhí)政能力。政府審計(jì)淪為社會的同情者，這與政府審計(jì)的地位是不相符合的。歸根結(jié)底，癥結(jié)在于審計(jì)公告缺乏執(zhí)行手段。在“20**中國財(cái)經(jīng)法律論壇”原李審計(jì)長講到面臨的困惑， “最大的矛盾與困惑是：面對審計(jì)出來的諸多問題，如何落實(shí)和追究審計(jì)責(zé)任。”直到今天這個(gè)困惑還在繼續(xù)�？梢哉f是審計(jì)公告還不夠徹底造成的，如何解決審計(jì)公告的后遺癥問題，值得大家研究與思考。

關(guān)于績效審計(jì)，應(yīng)有選擇的進(jìn)行，如民眾關(guān)心的政府負(fù)債、社�；�金、醫(yī)保資金、住房公積金等事關(guān)民生的這是民眾的知情權(quán)，這些項(xiàng)目要審計(jì)公告，也應(yīng)進(jìn)行績效審計(jì)，重點(diǎn)公告其運(yùn)營的績效。在搞績效審計(jì)的同時(shí)，處理好幾方面的關(guān)系，不能放松審計(jì)的基本功，查錯(cuò)防弊基本職能不能丟，更應(yīng)注重真實(shí)、合法、效益審計(jì)。同時(shí)作為審計(jì)的鑒證職能，展開評價(jià)的前提，必須是真實(shí)與合法，否則招致的只能是金玉其外敗絮其中的后果。社會公眾是市場的觀眾，政府審計(jì)不能自賣自夸，更不能充當(dāng)擋箭牌，因?yàn)樽罱K面臨市場實(shí)踐的真實(shí)檢驗(yàn)，實(shí)質(zhì)上也是對政府執(zhí)政能力的一種檢驗(yàn)。

（四）關(guān)于審計(jì)對象

審計(jì)對象問題是審計(jì)工作的源頭，在經(jīng)濟(jì)形勢變幻無常的今天，有多少審計(jì)對象納入了我們的監(jiān)督范圍，有沒有存在監(jiān)督死角。在信息化的技術(shù)條件下，在聯(lián)網(wǎng)審計(jì)的基礎(chǔ)上，建立健全審計(jì)對象數(shù)據(jù)庫，實(shí)現(xiàn)對審計(jì)對象的動(dòng)態(tài)、科學(xué)管理也是值得我們探討的問題。

（五）關(guān)于政府審計(jì)主導(dǎo)地位

政府審計(jì)的主導(dǎo)地位，從誕生之日起，就超越了其他審計(jì)所擁有的地位。因?yàn)檎�府審�?jì)是以國家的行政權(quán)力為依托。如何主動(dòng)發(fā)揮政府審計(jì)的主導(dǎo)作用，關(guān)鍵還是在于如何運(yùn)用好手中的執(zhí)法權(quán)，維護(hù)審計(jì)秩序，賦予審計(jì)職能的公開、公正、公平，揭露社會審計(jì)中存在的虛假信息、督促內(nèi)部審計(jì)協(xié)助國有資產(chǎn)經(jīng)營者加強(qiáng)內(nèi)部財(cái)務(wù)管理。對社會審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督與指導(dǎo)，要雙管齊下，只能強(qiáng)化，不可弱化，否則將對政府審計(jì)的地位造成不良影響。

總之，科學(xué)發(fā)展觀是審計(jì)工作的靈魂和指南。審計(jì)的轉(zhuǎn)型需要?jiǎng)?chuàng)新，審計(jì)事業(yè)的發(fā)展需要我們在前人的基礎(chǔ)上進(jìn)一步創(chuàng)業(yè)。以貫徹落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀為契機(jī)，切實(shí)把審計(jì)監(jiān)督工作融入到創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)發(fā)展大局之中，在全面推進(jìn)審計(jì)轉(zhuǎn)型的基礎(chǔ)上，樹立科學(xué)審計(jì)理念，以人為本、科學(xué)發(fā)展、勇于創(chuàng)新，充分發(fā)揮審計(jì)的建設(shè)作用，政府審計(jì)的道路必將更加輝煌。

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